Долгие годы «плоская» шкала НДФЛ была огромным плюсом российской налоговой системы. Действовала единая налоговая ставка для практически любых доходов налоговых резидентов – 13 %. Благодаря этому не только налоговая нагрузка на доходы была невысокой, но и считать налог было максимально просто. Вплоть до 2021 года эта глава книги была бы весьма лаконичной. Но уже в 2021 году ситуация изменилась в худшую (для налогоплательщиков и налоговых агентов) сторону из-за появления второй ставки – 15 % для доходов выше 5 000 000 рублей в год.
Но то, что нас ожидает начиная с 2025 года, – это ночной кошмар каждого бухгалтера и «просто физика», вынужденного самостоятельно определять свою налоговую нагрузку.
Итак, давайте разбираться постепенно.
Основная ставка налога на доходы физических лиц для налоговых резидентов стартует с 13 %. Она применяется ко всем доходам, если для них нет специального правила. К доходам, облагаемым по основной ставке, например, относятся:
• зарплата и вознаграждение за оказанные услуги или выполненные работы;
• дивиденды или прибыль от участия в уставном капитале организации;
• доходы от продажи имущества и сдачи его в аренду;
• авторские вознаграждения;
• доходы по операциям с ценными бумагами;
• подарки (если они не освобождаются от налога – см. главу 4).
С 2021 года по 2024 год включительно в России действует еще одна основная ставка – 15 %. Она применяется практически ко всем доходам, но только если они суммарно превышают 5 000 000 рублей за календарный год.
Исключения, к которым ставка 15 % не применяется:
• доходы от продажи имущества (кроме ценных бумаг);
• доходы в виде подарков (кроме ценных бумаг);
• страховые выплаты.
Если сумма доходов, облагаемых по основной ставке (не считая исключений), за год составит более 5 000 000 рублей, налог считается по следующей формуле:
650 000 рублей (13 % от 5 000 000 рублей) + 15 % от превышения фактической суммы доходов сверх 5 000 000 рублей.
Таким образом, 13 % и 15 % – это основные налоговые ставки для резидентов до 2025 года.
С 2025 года правила игры меняются.
Теперь для многих видов доходов (самое главное – для доходов в виде заработной платы и вознаграждений по договорам на выполнение работ и оказание услуг) будет действовать прогрессивная шкала налога:
13 % – для доходов до 2 400 000 рублей в год;
15 % – для доходов свыше 2 400 000 рублей в год и до 5 000 000 рублей в год;
18 % – для доходов свыше 5 000 000 рублей в год и до 20 000 000 рублей в год;
20 % – для доходов свыше 20 000 000 рублей в год и до 50 000 000 рублей в год;
22 % – для доходов свыше 50 000 000 рублей в год.
Повышенные ставки налога будут применяться не ко всей сумме дохода, а лишь в части превышения сумм дохода над пороговой величиной дохода для более низких ставок.
Пример.
Ольга за 2025 год получит доход по трудовому договору в сумме 12 000 000 рублей. Это означает, что сумма ее налога составит:
702 000 – это налог на доходы до 5 000 000 рублей (или иначе 2 400 000 * 13 % + (5 000 000 – 2 400 000)*15 %)
плюс налог с суммы, превышающей 5 000 000 рублей:
(12 000 000 – 5 000 000)*18 % = 1 260 000 рублей.
Итого общая сумма налога Ольги за 2025 год составит 1 962 000 рублей.
Помимо зарплаты и выплат по гражданско-правовым договорам, ставки от 13 до 22 % будут применяться, например, к таким доходам, как:
• авторские вознаграждения;
• доходы от сдачи в аренду имущества (если они не облагаются по какому-то из спецрежимов, о которых мы поговорим во второй части книги);
• выигрыши участников азартных игр и лотерей;
• прибыль контролируемых иностранных компаний.
Чтобы понять, надо ли применять повышенные ставки, все виды доходов придется сложить. Так, если бы в примере выше Ольга, помимо зарплаты, получала еще арендную плату в сумме 1 000 000 рублей в месяц, то всего ее доходы составили бы 24 000 000 рублей, и тогда с доходов, превышающих 20 000 000 рублей, она бы заплатила налог уже по ставке 20 %.
Если вам кажется, что все слишком сложно, то вдохните поглубже: мы только начинаем. Для целого ряда доходов будут действовать лишь ставки 13 % – для доходов до 2 400 000 рублей в год и 15 % – для доходов свыше 2 400 000 рублей в год. Речь идет о следующих видах доходов:
• доходы от продажи имущества (за вычетом расходов или фиксированного вычета, применяемого при продаже имущества), а также долей участия в уставном капитале российских организаций;
• страховые выплаты и выплаты по договорам пенсионного обеспечения;
• подарки;
• дивиденды и другие договоры от долевого участия;
• доходы по операциям с цифровыми активами;
• доходы по операциям с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами, по операциям РЕПО, если объектом являются ценные бумаги, по ИИС;
• доходы по операциям займа ценными бумагами;
• проценты по вкладам.
Чтобы правильно определить ставку по таким доходам, их надо будет сложить между собой (без учета доходов, к которым применяются ставки от 18 до 22 % или другие виды ставок). Учитываются только доходы, подлежащие налогообложению. Если, например, доход от продажи имущества полностью освобождается от налога по сроку владения (см. главу 3), то учитывать сумму таких доходов для определения ставки налога не надо.
Пример.
Степан в 2024 году продал квартиру, которой владел два года, за 5 000 000 рублей. Его расходы на покупку этой квартиры ранее составили 3 500 000 рублей, то есть на эту сумму он вправе уменьшить свои доходы для целей налогообложения (конечно, если Степан – налоговый резидент России). Помимо этого, Степан получил дивиденды в сумме 3 000 000 рублей и проценты по вкладу, сумма которых, облагаемая налогом, составляет 510 000 рублей (про определение облагаемой суммы процентов см. главу 6).
Итого сумма налоговых баз Степана по доходам, к которым применяются ставки 13 и 15 %, составляет:
(5 000 000 – 3 500 000) + 3 000 000 + 510 000 = 5 010 000 рублей.
Значит, Степан с этих доходов должен заплатить налог:
312 000 (13 % * 2 400 000) + 15 % * 2 610 000 = 703 500 рублей.
Таким образом, с данных видов дохода Степан не будет платить налоги по ставкам выше 15 %, несмотря на то что общая сумма его налогооблагаемого дохода составляет более 5 000 000 рублей. Если у Степана есть еще и доходы в виде заработной платы, по ним ставка и сумма налога будут определяться отдельно, как в примере выше.
Также ставки налога выше 15 % не будут применяться к доходам участников специальной военной операции, а также к так называемым «северным надбавкам» – дополнительным доходам тех, кто работает в районах Крайнего Севера и других местностях с неблагоприятными климатическими или экологическими условиями в соответствии с установленными районными коэффициентами. Для них будет действовать ставка 13 % – для доходов до 5 000 000 рублей и 15 % – для доходов выше указанной суммы.
Итак, стоит признать, что простота расчета НДФЛ окончательно утрачена. Конечно, в большинстве случаев налогоплательщикам не придется самим заниматься подобными расчетами – за них это сделают налоговые агенты. Даже если придется заполнять декларацию самостоятельно (например, при продаже имущества или получении доходов от источников за пределами России), то при использовании личного кабинета налогоплательщика (см. часть 3) ставки налога будут определены, и сумма налога рассчитается автоматически. Тем не менее, для того чтобы заранее понимать налоговую нагрузку на разного рода операции, полезно знать, как будет считаться налог.
Но, как будто этого мало, к некоторым видам доходов применяются особые ставки.
Так, ставка 35 % действует для:
• Выигрышей и призов в конкурсах, играх и коммерческих рекламных мероприятиях, если сумма превышает 4000 рублей в год. Именно поэтому реальный выигрыш в любой телевизионной игре обычно оказывается на треть меньше суммы, которую озвучивают ведущие. Призы в виде ценных вещей победители часто и вовсе вынуждены продавать, чтобы не платить налог за счет собственных средств.
• Материальной выгоды в виде экономии на процентах. В главе 1 мы уже говорили о том, что иногда можно получить налогооблагаемый доход, взяв деньги в долг. Теперь пришло время узнать, что такой доход еще и облагается налогом по повышенной ставке. К счастью, в 2021-2023 годах этот вид дохода от налогообложения освободили.
Доходов членов кредитного потребительского кооператива в виде платы за пользование денежными средствами.
В некоторых особых случаях резиденты также платят налог по ставке 9 % или 30 %. Но это встречается довольно редко, так что останавливаться на этих вариантах мы не будем.
Возвращаясь к нерезидентам, основная ставка для них – 30 %. Но из этого правила есть исключения. К ним относятся:
• С 2024 года доходы удаленщиков, полученные от российских организаций, а с 2025 года – доходы от оказания онлайн-услуг с использованием российских серверов или доменных адресов. Ставка с этих доходов такая же, как и для резидентов[26].
• Иностранцы, работающие на физических лиц для их личных и домашних нужд: няни, домработницы, садовники и другие, а также иностранцы, работающие на основании патента. Они платят налог по таким же ставкам, как резиденты, но при этом обязаны вносить ежемесячные фиксированные авансовые платежи.
• Иностранные высококвалифицированные специалисты – для них ставка такая же, как для налоговых резидентов России.
• Некоторые другие категории иностранных граждан.
• Получатели дивидендов от российских организаций – для них ставка составляет 15 %.
• Получатели процентов по вкладам в российских банках – для них действует стандартная ставка 13 % или 15 %.
Налоговые ставки – статья 224 НК РФ.
Доходы, к которым применяется основная ставка, – пункт 2.1 статьи 210 НК РФ.
Доходы, к которым применяется ставка не выше 15 % (начиная с 2025 года), – пункт 6 статьи 210 НК РФ.
Как применяются ставки 13 % и 15 % в 2021 и 2022 годах – письмо ФНС России от 26.09.2022 № БС-4-11/12746@.
Об уплате налога иностранцами на основании патента – статья 227.1 НК РФ.
Об иностранных высококвалифицированных специалистах – статья 13.2 Федерального закона от 25.07.2002 № 115-ФЗ (редакция от 14.07.2022) «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации».